Comment calculer les droits de succession ou de donation ?

En règle générale, l’entreprise constitue, aux yeux du fisc, une valeur patrimoniale taxable parmi d’autres. Sa transmission par décès ou donation peut cependant bénéficier d’un dispositif spécifique d’exonération partielle

En règle générale, l’entreprise constitue, aux yeux du fisc, une valeur patrimoniale taxable parmi d’autres. Sa transmission par décès ou donation peut cependant bénéficier d’un dispositif spécifique d’exonération partielle, sous condition d’engagement de conservation.

ASSIETTE DES DROITS

1. Valeur de l’entreprise

Les droits de mutation à titre gratuit sont calculés, sur la valeur de la part imposable transmise à chaque bénéficiaire, en fonction du degré de parenté entre ce dernier et le testateur ou donateur.

La valeur de l’entreprise entre donc, sauf cas d’exonération, dans l’assiette des droits. Il faut alors distinguer :

  • l’entreprise non constituée en société,

  • et l’entreprise en société.

▶ Entreprise individuelle

Dans ce cas de figure, l’entreprise, tout en représentant une réalité économique, n’a pas la personnalité morale. Le calcul de la valeur de l’entreprise s’effectue donc :

  • en additionnant tous les éléments d’actif, tels que locaux, machines, stocks, brevets et modèles, clientèle, etc., pour déterminer la valeur totale de l’actif,

  • et en retranchant de ce résultat la valeur totale du passif.

Cette estimation est délicate, car :

  • l’attribution d’une valeur aux biens concernés ne signifie pas que ces biens soient effectivement cessibles, ni que le marché ratifie les estimations,

  • la valeur d’un bien “dans” l’entreprise peut se révéler fort différente de la valeur de ce bien “hors” de l’entreprise,

  • les méthodes d’estimation sont souvent entachées d’un certain coefficient personnel.

▶ Entreprise constituée en société

Sociétés cotées

Quand les titres d’une société sont régulièrement cotés, aucune difficulté ne se présente, la valeur à déclarer pour ces titres étant égale :

  • au cours moyen au jour du décès ou de la donation,

  • ou, en cas de décès uniquement et sur option, à la moyenne des 30 derniers cours précédant le décès.

Sociétés non cotées

Pour les entreprises non cotées, le montant à déclarer est difficile à déterminer. Le principe d’une telle estimation, défini par la Cour de cassation, s’énonce de manière relativement simple : “La valeur vénale réelle des titres (non cotés) doit être appréciée en tenant compte de tous les éléments dont l’ensemble permet d’obtenir un chiffre aussi proche que possible de celui qu’aurait entraîné le jeu normal de l’offre et de la demande.”

Mais l’application du principe est délicate. En cas de contestation, c’est le juge qui tranche en dernier ressort. Selon les cas, l’un ou l’autre ou l’ensemble des procédés cités en pourront être utilisés.

 

2. Correctifs à apporter

▶ Prise en compte, pour le calcul des droits de succession, de la dépréciation portant sur certains biens et résultant du décès

Il est tenu compte, pour le calcul des droits de succession exclusivement, de la dépréciation éventuelle résultant du décès et affectant la valeur des titres non cotés ou des actifs incorporels transmis par succession, en cas de décès :

  • du gérant d’une SARL ou d’une SCA non cotée,

  • de l’un des associés en nom d’une société de personnes,

  • de l’une des personnes qui assument la direction générale d’une société par actions non cotée,

  • de l’exploitant d’un fonds de commerce ou d’une clientèle,

  • du titulaire d’un office public ou d’un office ministériel.

▶ Abattement de 300 000 € en cas de donation à des salariés

Donations éligibles

Sont concernées les donations en pleine propriété :

  • de fonds de commerce, fonds artisanaux, fonds agricoles ou de clientèle d’une entreprise individuelle ou de parts ou actions de société,

  • sous réserve que cette entreprise ou société exerce une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale.

Remarques

La donation des autres actifs de l’entreprise ou de la société ne bénéficie pas de l’exonération.

En cas de donation de titres de société, l’abattement ne peut porter que sur la fraction de la valeur des titres représentative du fonds ou de la clientèle.

S’ils ont été acquis à titre onéreux, le fonds ou la clientèle donnés doivent avoir été détenus depuis plus de 2 ans par le donateur ou la société. En cas de donation de parts ou actions, le donateur doit également les détenir depuis plus de 2 ans au jour de la donation.

Donataires concernés

Les donataires doivent :

  • être titulaires à plein temps d’un contrat de travail à durée indéterminée depuis au moins 2 ans ou d’un contrat d’apprentissage (sans condition de durée),

  • poursuivre, à titre d’activité professionnelle unique, de manière effective et continue, l’activité de l’entreprise ou de la société durant 5 ans au moins à compter de la donation (un des donateurs devant assurer la direction).

Règles de cumul partiel

Le bénéfice de l’abattement peut se cumuler avec l’exonération partielle de droits de donation dont bénéficient, sous condition d’engagement de conservation, les transmissions portant sur les entreprises individuelles ou les sociétés [§ 5], mais uniquement en ce qui concerne la valeur du fonds ou de la clientèle ou la fraction de la valeur des titres représentative du fonds ou de la clientèle. Le donataire qui opte pour l’application de l’abattement ne peut donc pas bénéficier de l’exonération partielle en raison des biens autres que ceux mentionnés ci-dessus, même nécessaires à l’exploitation de l’entreprise.

Le bénéfice de l’abattement se cumule avec les autres abattements de droits en vigueur [§ 7].

Remise en cause du dispositif

Le non-respect des conditions d’octroi (hormis en cas de procédure de liquidation judiciaire dans les 5 ans suivant la donation) entraîne, pour l’ensemble des donataires, l’acquittement :

  • du complément des droits de donation,

  • d’un intérêt de retard de 0,40 % par mois pour les intérêts courant depuis le 01.01.2006,

  • et, le cas échéant, de la majoration de 80 % prévue en cas de mauvaise foi établie du (ou des) contribuable(s).

 

3. Passif déductible

▶ Pour le calcul des droits de succession

Pour la détermination de l’assiette des droits de succession, les dettes à la charge du défunt, et dont l’existence au jour de son décès est justifiée, sont déductibles de l’actif successoral.

Remarque

Les dettes présumées remboursées ou fictives ne sont pas déductibles de l’actif successoral. Il s’agit des dettes :

  • échues depuis plus de 3 mois à compter de l’ouverture de la succession,

  • consenties par le défunt au profit des héritiers,

  • et de celles dont la déduction est interdite, notamment celles reconnues par testament.

▶ Pour le calcul des droits de donation

Peuvent également être déduites de l’assiette des droits de donation, sous certaines conditions, les dettes :

  • contractées par le donateur pour l’acquisition ou dans l’intérêt des biens objet de la donation,

  • et mises à la charge du donataire dans l’acte de donation (la prise en charge de la dette par ce dernier devant en outre être notifiée au créancier).

Seules sont déductibles les dettes certaines au jour de la donation (à l’exclusion, par exemple, des dettes sous condition suspensive), s’analysant en une obligation de payer (et non en une obligation de faire, laquelle n’implique aucun déboursement de sommes d’argent) et résultant d’un contrat (à ce titre sont donc exclus les droits de donation encore dus par le donateur sur les biens qu’il transmet).

Sont cependant exclues les dettes contractées auprès du cercle familial, dès lors que la donation porte sur la totalité ou une quote-part indivise des biens affectés à l’exploitation d’une entreprise individuelle.

Enfin, lorsque la donation porte sur des biens autres qu’une entreprise individuelle, la dette est déductible uniquement si le créancier est un établissement de crédit.

 

PRINCIPAUX CAS D’EXONÉRATION

4. Exonération totale de droits de succession au profit du conjoint ou partenaire pacsé et, sous conditions, des frères et sœurs

 

Bénéficient d’une exonération totale de droits de succession (mais non de droits de donation) :

  • le conjoint ou partenaire pacsé survivant,

  • et, sous certaines conditions cumulatives, les frères et sœurs du défunt (être célibataire, veuf, divorcé ou séparé de corps, être âgé de plus de 50 ans ou infirme, avoir été domicilié avec le défunt pendant les 5 années ayant précédé le décès).

 

5. Exonération partielle de droits de succession ou donation, sous condition d’engagement de conservation

Une exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit est accordée, sous certaines conditions, lors de la transmission d’une entreprise individuelle ou d’une société par :

  • succession,

  • ou donation (y compris donation avec réserve d’usufruit, sous réserve que les droits de vote de l’usufruitier soient statutairement limités aux décisions concernant l’affectation des bénéfices).

L’exonération porte sur 75 % de la valeur :

  • des biens affectés à l’exploitation d’entreprises individuelles exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale,

  • des parts ou actions de sociétés exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale.

Ce dispositif est cumulable avec les réductions de droits [§ 10], sauf pour les donations consenties avec réserve d’usufruit.

▶ Conditions

Transmission d’une entreprise individuelle

Lorsqu’elle a été acquise à titre onéreux, l’entreprise individuelle doit avoir été détenue par le défunt ou donateur depuis plus de 2 ans.

Chacun des héritiers, donataires ou légataires, doit prendre l’engagement dans la déclaration de succession ou l’acte de donation, pour lui-même et ses propres ayants cause à titre gratuit, de conserver l’ensemble des biens affectés à l’exploitation de l’entreprise pendant une durée fixée à 4 ans (contre 6 ans, auparavant) à compter de la transmission.

Remarque

En cas de démembrement, l’engagement doit être pris conjointement par le nu-propriétaire et l’usufruitier. Son terme reste inchangé en cas de reconstitution de la pleine propriété.

En outre, l’un d’entre eux doit effectivement poursuivre l’exploitation de l’entreprise pendant les 3 ans (contre 5 ans, auparavant) qui suivent le décès ou la donation.

Toutefois, l’héritier ou le donataire peut transformer l’entreprise individuelle en société.

Remarque

La loi exige simplement de l’héritier la poursuite effective de l’exploitation de l’entreprise. Ainsi, par un arrêt du 08.09.2015, la cour d’appel de Grenoble a précisé que l’activité exploitée dans le cadre de l’entreprise ne doit pas nécessairement être l’activité principale du repreneur ; il peut même ne pas exercer lui-même l’activité de l’entreprise transmise.

Transmission de parts ou actions de sociétés (“pacte Dutreil”)

Le défunt ou le donateur doit avoir pris, par écrit, avec au moins un de ses associés (personnes physiques ou morales), un engagement collectif de conservation des titres de la société :

  • pour lui-même et ses ayants cause à titre gratuit (héritiers, donataires ou légataires),

  • d’une durée minimale fixée à 2 ans,

  • en cours au jour de la transmission,

  • et portant sur au moins 20 % des droits financiers et des droits de vote attachés aux titres émis par la société s’agissant d’une société cotée, ou sur au moins 34 % s’agissant d’une société non cotée, y compris les parts ou actions transmises (étant précisé que ces pourcentages doivent être respectés tout au long de la durée de l’engagement collectif de conservation).

S’agissant d’une succession exclusivement, l’engagement collectif de conservation peut être pris par un ou plusieurs des héritiers ou légataires dans les 6 mois suivant la transmission.

Remarques

L’engagement collectif de conservation est réputé acquis lorsque les parts ou actions détenues depuis 2 ans au moins par une personne physique, soit seule, soit avec son conjoint ou partenaire pacsé, dépassent les seuils exprimés ci-dessus, et qu’ils exercent, l’un ou l’autre, dans la société concernée leur activité professionnelle principale depuis plus de 2 ans au moins.

Dans le cas de titres acquis lors d’une augmentation de capital par incorporation de réserves, l’administration a précisé dans une réponse ministérielle que l’engagement collectif peut ainsi être réputé acquis lorsque les titres sont, au moment de la transmission, détenus depuis au moins 2 ans par le défunt/donateur. Elle a par ailleurs insisté sur le fait qu’un engagement ne peut être réputé acquis que sur des titres détenus depuis plus de 2 ans à la date de la transmission, quelle que soit leur modalité d’acquisition.

Chacun des héritiers, donataires ou légataires, doit prendre l’engagement, pour lui-même et ses propres ayants cause à titre gratuit, de conserver les parts ou actions qui lui sont transmises pendant une durée de 4 ans à compter de la date d’expiration de l’engagement collectif de conservation.

En outre, l’un d’entre eux doit poursuivre l’exploitation de l’entreprise pendant 3 ans. Pour l’administration fiscale, cela implique qu’il y exerce effectivement à titre habituel :

  • son activité principale s’agissant d’une société de personnes,

  • ou une fonction de dirigeant.

Jurisprudence

Remettant en cause cette doctrine administrative, la cour d’appel de Grenoble (CA Grenoble 08.09.2015, n° 13/00609) juge que la loi n’impose pas que l’activité exploitée dans le cadre de l’entreprise constitue l’activité principale du repreneur. Au cas particulier, un notaire avait hérité d’un domaine viticole et en avait confié l’entretien à un régisseur.

Cette solution favorable s’inscrit dans la ligne d’une précédente décision rendue en 2013 par une autre cour d’appel, qui avait jugé qu’il ne peut être imposé à l’héritier d’exercer lui-même l’activité de l’entreprise transmise.

En cas de démembrement des titres, les différents engagements évoqués précédemment doivent être pris conjointement par le nu-propriétaire et l’usufruitier.

Le terme de cet engagement reste inchangé en cas de reconstitution de la pleine propriété.

Les associés peuvent également adhérer à un pacte déjà conclu à la condition que l’engagement collectif soit reconduit pour une durée minimale de 2 ans.

Précision

La réduction de droits de donation liée à l’âge du donateur a été maintenue au profit des seules donations consenties, en pleine propriété, par des personnes de moins de 70 ans et qui remplissent les conditions du dispositif Dutreil. Calculée au taux de 50 %, cette réduction se cumule avec l’exonération partielle Dutreil, a confirmé l’administration fiscale.

▶ Biens concernés

Entreprise individuelle

Sont concernés par l’exonération l’ensemble des biens meubles ou immeubles, corporels ou incorporels, affectés à l’exploitation d’une entreprise individuelle, ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale.

Le dispositif est cependant réservé aux mutations portant sur la totalité des biens affectés à l’exploitation de l’entreprise.

Exemple

Monsieur X possède une entreprise individuelle, d’une valeur de 150 000 €, acquise à titre onéreux. Il décède le 03.04.2016 et laisse pour lui succéder son fils, qui doit reprendre l’exploitation de l’entreprise.

Le défunt possédait depuis plus de 2 ans l’entreprise individuelle acquise à titre onéreux.

L’exonération partielle est donc susceptible de s’appliquer à la condition que son fils s’engage à conserver pendant 4 ans l’entreprise.

L’exonération partielle porte sur 75 % de la valeur de l’entreprise, soit 112 500 €.

Parts ou actions de sociétés

Sont concernées par l’exonération les parts ou les actions d’une société ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale.

Les actions de holding peuvent également en bénéficier si le holding participe activement à la politique du groupe et au contrôle des filiales, et rend, à titre purement interne, des services spécifiques (administratifs, juridiques, comptables, etc.).

▶ Remise en cause du dispositif

Le non-respect de l’un ou l’autre des engagements entraîne l’acquittement :

  • du complément des droits de succession ou de donation,

  • et de l’intérêt de retard de 0,40 % par mois pour les intérêts courant depuis 2006 (contre 0,75 %, auparavant).

Ces pénalités sont dues :

  • par l’ensemble des héritiers, légataires ou donataires, en cas de non-respect de la condition de détention minimale des droits financiers ou de celle relative à l’exercice au sein de l’entreprise pendant 3 ans (l’exonération n’est cependant pas remise en cause si l’empêchement d’exercer résulte d’un décès, et engagement de conservation),

  • par l’héritier, le légataire ou le donataire concerné, en cas de non-respect de l’engagement de conservation.

Enfin, lorsqu’un héritier reçoit les titres avant expiration de l’engagement collectif et qu’il ne respecte plus les quotas de 20 % ou 34 %, les pénalités sont dues en totalité par lui, et partiellement par les autres héritiers.

Cependant, en cas de cession des titres par l’un des signataires pendant la durée de l’engagement collectif, l’exonération partielle n’est pas remise en cause à l’égard des autres signataires dans les deux cas suivants :

  • ces derniers conservent leurs titres jusqu’au terme de l’engagement prévu et le seuil de 20 % ou 34 % est toujours atteint,

  • le cessionnaire s’associe à l’engagement collectif à raison des titres cédés afin que le seuil de 20 % ou 34 % demeure respecté et l’engagement est reconduit pour une durée minimale de 2 ans (à défaut un autre associé pourra adhérer au pacte existant sous réserve de l’engagement de durée de 2 ans).

 

CALCUL DES DROITS DE SUCCESSION OU DE DONATION

6. Principe

 

Les droits de succession ou de donation sont calculés :

  • sur la part nette imposable revenant à chaque bénéficiaire (autrement dit, après déduction du passif) [§ 3],

  • après abattement(s) [§ 7] et par application du barème correspondant à son lien de parenté avec le défunt [§ 8],

  • et compte tenu d’une réduction pour 3 enfants au moins [§ 9].

Enfin, certaines donations d’entreprise ouvrent droit à une réduction de droits de 50 %, sous réserve notamment que le donateur soit âgé de moins de 70 ans [§ 10].

 

7. Abattements

On distingue :

  • les abattements personnels dont bénéficient certains héritiers, légataires ou donataires, et les abattements spécifiques aux droits de donation dont bénéficient certains proches,

  • l’abattement spécifique en faveur des handicapés,

  • et l’abattement général applicable à défaut d’autres abattements, pour le calcul des droits de succession exclusivement.

▶ Abattements personnels

De façon générale, les abattements personnels [tableau 1] :

  • s’appliquent pour le calcul des droits de succession ou de donation et sont directement fonction du lien de parenté entre le bénéficiaire de la transmission et le défunt ou donateur,

  • peuvent se cumuler avec l’abattement spécifique en faveur des personnes handicapées.

Remarque

Pour le calcul des droits de succession, les personnes venant à succéder par représentation d’un renonçant ou d’un prédécédé se partagent l’abattement personnel dont aurait dû bénéficier ce dernier.

Tableau 1 : abattements applicables pour le calcul des droits de succession (1)

Bénéficiaire de la transmission et nature de l’abattement

Montant des abattements

NOTES :

(1) 

Certains de ces abattements s’appliquent également pour le calcul des droits de donation. Sont ici visés les abattements personnels en faveur des ascendants, des enfants (vivants ou représentés), des frères et sœurs, des neveux et nièces (vivants ou représentés) et l’abattement spécial en faveur des personnes handicapées.

(2) 

Vivants ou représentés. En cas de représentation, l’abattement personnel doit être réparti selon les règles de la dévolution légale. Exemple : un homme décède, laissant une fille A et 4 petits-enfants venant à la succession de leur grand-père en représentation de leur père prédécédé. La fille A bénéficie d’un abattement personnel de 100 000 €.

Les 4 petits-enfants bénéficient chacun d’un abattement personnel égal à (100 000 € : 4) = 25 000 €.

(3) 

Sous réserve d’une exonération totale de droits de succession au profit des frères et sœurs remplissant certaines conditions.

(4) 

Applicable, pour le calcul des droits de succession exclusivement, à défaut d’autre abattement (y compris abattement en faveur des personnes handicapées).

Conjoint ou partenaire pacsé

Sans objet, car exonération totale de droits de succession

Abattements personnels

Enfants (2) et ascendants

100 000 €

Frères et sœurs (2)

15 932 € (3)

Neveux et nièces

7 967 €

Abattement spécial en faveur des personnes handicapées

159 325 €

Abattement général en faveur des autres personnes (4)

1 594 €

▶ Abattement spécifique au profit des handicapés

Les personnes handicapées physiques ou mentales bénéficient d’un abattement spécifique de 159 325 €, quel que soit leur lien de parenté avec le défunt ou le donateur. Cet abattement :

  • s’applique pour le calcul des droits de succession ou de donation,

  • peut se cumuler avec un abattement personnel [tableau 1] ou un abattement spécifique aux droits de donation.

Remarque

Aucun pourcentage d’invalidité n’est fixé et il n’y a pas lieu de tenir compte, en principe, de la nature de l’infirmité, de sa cause ou de son ancienneté, pourvu qu’elle existe au jour du décès.

L’infirmité doit cependant empêcher la personne handicapée :

  • de se livrer à toute activité professionnelle dans des conditions normales de rentabilité,

  • ou, pour les mineurs, d’acquérir une instruction ou une formation d’un niveau normal.

▶ Abattement général pour le calcul des droits de succession

Cet abattement général s’applique uniquement :

  • pour le calcul des droits de succession,

  • et à défaut d’abattement personnel et/ou de l’abattement spécifique en faveur des handicapés.

Son montant s’élève à 1 594 €.

▶ Abattements spécifiques pour le calcul des droits de donation

Bénéficient d’un abattement spécifique pour le calcul des droits de donation exclusivement :

  • les petits-enfants et arrière-petits-enfants (respectivement 31 865 € et 5 310 €),

  • et le conjoint ou le partenaire pacsé (80 724 €).

Ces abattements spécifiques :

  • ne s’appliquent pas pour le calcul des droits de succession,

  • mais peuvent se cumuler avec l’abattement en faveur des personnes handicapées.

 

8. Barèmes (ou tarifs)

 

De façon générale, le taux de l’impôt [tableau 2] :

  • est progressif,

  • et est également directement fonction du lien de parenté avec le défunt.

Tableau 2 : tarifs des droits de succession

NOTES :

(1) 

Enfants (vivants ou représentés) et ascendants.

(2) 

Sous réserve d’une exonération totale de droits de succession au profit des frères et sœurs remplissant certaines conditions. Bénéficient également du tarif entre frères et sœurs les neveux et nièces venant en représentation de leur père ou mère prédécédé.

(3) 

Inclus transmissions entre concubins et transmissions en faveur des petits-enfants et arrière-petits-enfants ne venant pas à la succession en représentation d’un enfant prédécédé.

(4) 

Quel que soit le montant de la part nette imposable.

Successions entre époux et partenaires pacsés

SANS OBJET : EXONÉRATION TOTALE

Transmissions en ligne directe (1)

Fraction de part nette imposable

Tarifs

Impôt dû sur chaque tranche

Impôt dû en cumulé

Jusqu’à 8 072 €

5 %

404 €

404 €

Entre 8 072 € et 12 109 €

10 %

404 €

808 €

Entre 12 109 € et 15 932 €

15 %

573 €

1 381 €

Entre 15 932 € et 552 324 €

20 %

107 278 €

108 659 €

Entre 552 324 € et 902 838 €

30 %

105 154 €

213 813 €

Entre 902 838 € et 1 805 677 €

40 %

361 136 €

574 949 €

Au-delà de 1 805 677 €

45 %

variable

variable

Transmissions entre frères et sœurs (2)

Fraction de part nette imposable

Tarifs

Impôt dû sur chaque tranche

Impôt dû en cumulé

Jusqu’à 24 430 €

Au-delà de 24 430 €

35 %

45 %

8 551 €

variable

8 551 €

variable

Autres transmissions (3)

Lien de parenté avec le défunt (ou absence de lien de parenté)

Tarifs (4)

Parents jusqu’au 4e degré

Parents au-delà du 4e degré et non-parents

55 %

60 %
Exemple

Le 05.01.2016, M. X décède laissant pour seul héritier son fils unique (père de 3 enfants). L’actif net successoral s’élève à 2 500 000 €. Les droits de succession sont ainsi calculés :

Part nette imposable : 2 500 000 €

Abattement : - 100 000 €

Part taxable : 2 400 000 €

Calcul des droits en fonction du barème :

  • 5 % sur 8 072 € = 404 €

  • 10 % sur 4 037 € = 404 €

  • 15 % sur 3 823 € = 573 €

  • 20 % sur 536 392 € = 107 278 €

  • 30 % sur 350 514 € = 105 154 €

  • 40 % sur 902 839 € = 361 136 €

  • 45 % sur 594 323 € = 267 445 €

Soit un montant total des droits dus : 842 394 €

Exemple

Le 15.01.2016, M. X décède laissant pour seuls héritiers son conjoint et ses deux petits-enfants mineurs venant en représentation de leur père décédé. Le conjoint survivant bénéficie d’une exonération totale de droits de succession. Les droits de succession dus sur la part nette successorale de chaque petit-enfant qui s’élève à 500 000 € sont ainsi calculés :

Part nette imposable : 500 000 €

Abattement : - 50 000 € (soit 100 000 € : 2)

Part taxable : 450 000 €

Calcul des droits en fonction du barème :

  • 5 % sur 8 072 € = 404 €

  • 10 % sur 4 037 € = 404 €

  • 15 % sur 3 823 € = 573 €

  • 20 % sur 434 068 € = 86 814 €

Soit un montant total des droits dus par chacun : 88 195 €

Tableau 3 : tarifs des droits de donation entre époux et partenaires pacsés

Fraction de part nette imposable

Tarif

Impôt dû sur chaque tranche

Impôt dû en cumulé

Jusqu’à 8 072 €

Entre 8 072 € et 15 932 €

Entre 15 932 € et 31 865 €

Entre 31 865 € et 552 324 €

Entre 552 324 € et 902 838 €

Entre 902 838 € et 1 805 677 €

Au-delà de 1 805 677 €

5 %

10 %

15 %

20 %

30 %

40 %

45 %

404 €

786 €

2 390 €

104 092 €

105 154 €

361 136 €

variable

404 €

1 190 €

3 580 €

107 672 €

212 826 €

573 962 €

variable
 

9. Réductions pour charges de famille

 

Cette réduction s’applique aux successions ou donations.

Tableau 4 : montant de la réduction de droits pour 3 enfants au moins

Bénéficiaires de la transmission par succession ou donation

Montant de la réduction par enfant à partir du 3e (1)

NOTE :

(1) 

Inclus enfants décédés avant l’âge de 16 ans.

Conjoint, partenaire pacsé, descendants, ascendants

Autres

610 €

305 €

Le projet de loi de finances pour 2017, présenté le 28.09.2016 et examiné par le Parlement au cours de l’automne, prévoit de supprimer cette réduction pour charges de famille.

 

10. Réductions de droits de donation, selon l’âge du donateur

 
 

Une réduction de 50 % s’applique uniquement lorsque le donateur, âgé de moins de 70 ans, consent une donation en pleine propriété de parts ou actions de société ou d’une entreprise individuelle qui remplit les conditions du pacte Dutreil [§ 5].

Précisions

L’administration fiscale :

  • a confirmé que cette réduction de droits se cumule avec l’exonération partielle Dutreil,

  • admet que les donations en pleine propriété de titres de holdings interposés bénéficient de la réduction de droits, toutes conditions étant par ailleurs remplies,

  • accepte, en cas de donation “mixte” (c’est-à-dire comportant à la fois des biens en pleine propriété et des biens démembrés), d’appliquer prioritairement les abattements et les tranches basses du barème sur les biens démembrés qui ne bénéficient pas de la réduction de droits. Corrélativement, les biens transmis en pleine propriété sont taxés dans les tranches les plus élevées de sorte que la réduction s’applique sur un montant de droits plus important.

 

11. Rapport (ou rappel) fiscal des donations antérieures

▶ Principe

Les donations antérieures consenties par le défunt ou le donateur au même bénéficiaire sont prises en compte pour le calcul des droits de succession ou de donation dus au titre de la nouvelle mutation à titre gratuit.

Les donations antérieures consenties depuis un certain délai au moment de cette nouvelle transmission sont cependant dispensées de ce rapport fiscal : cette dispense permet aux héritiers (ou aux donataires) de bénéficier, pour le calcul des droits de mutation à titre gratuit dus à raison de la nouvelle transmission (succession ou donation) intervenant entre les mêmes personnes de tout ou partie des abattements normalement applicables, d’une nouvelle liquidation des droits en fonction des premières tranches du barème d’imposition et des réductions de droits pour charge d’enfants.

Précisions

Peuvent être dispensées du rappel fiscal les donations passées par-devant notaire, y compris les donations-partages, ou résultant d’actes sous signatures privée (anciennement actes sous seing privé) enregistrés ou constatés par décision de justice, ou encore les dons manuels enregistrés ou déclarés conformes.

Le délai au-delà duquel les donations antérieures sont dispensées du rapport fiscal (“règle du non-rappel fiscal”) est de 15 ans.

Remarque

Le délai de 15 ans s’applique aux successions ouvertes depuis le 17.08.2012 (loi de finances rectificative pour 2012 du 16.08.2012 art. 5). Il était de 10 ans pour les successions ouvertes entre le 31.07.2011 et le 16.08.2012 (loi de finances rectificative pour 2011 du 29.07.2011) et de 6 ans auparavant (loi de finances pour 2006 du 30.12.2005). La Cour de cassation a décidé de renvoyer au Conseil constitutionnel la question de la conformité de cette disposition, dans sa rédaction issue des lois de finances rectificatives précitées du 29.07.2011 et du 16.08.2012, aux principes de la garantie des droits et de la protection de la propriété privée garantis par les articles 16 et 17 de la Déclaration des droits de l’Homme et du citoyen. Le contribuable soutient en l’espèce que les modifications successives du délai de rappel fiscal ont altéré avec effet rétroactif les droits qu’il avait acquis entre la date des donations (date à laquelle le délai de rappel fiscal était de 10 ans) et le jour du décès (date à laquelle le délai avait été porté à 15 ans).

 

MODALITÉS DE PAIEMENT DES DROITS

12. Paiement différé et fractionné des droits

 

Le paiement des droits dus sur les transmissions d’entreprises industrielles, commerciales, artisanales, agricoles ou libérales exploitées par le défunt ou le donateur peut :

  • sous certaines conditions, être différé pendant 5 ans,

  • et, à l’expiration de ce délai, être fractionné sur 10 ans.

Les droits dont le paiement est ainsi différé ou fractionné donnent lieu au versement d’un intérêt.

▶ Opérations concernées

Les successions ou donations doivent porter sur les biens ci-après.

Entreprise individuelle

Dans le cas de l’entreprise individuelle (autrement dit, non constituée en société) peuvent bénéficier du régime de faveur tous les biens meubles et immeubles, corporels ou incorporels, affectés à l’exploitation d’une entreprise individuelle ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale et exploitée par le défunt ou le donateur.

Société

Dans le cas d’une société, les parts sociales peuvent bénéficier du régime de faveur, à condition :

  • que cette société ait une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale (ce qui exclut les sociétés ayant pour objet d’attribuer à leurs membres la jouissance de biens meubles ou immeubles ou encore la réalisation de placements immobiliers ou mobiliers des associés),

  • que ses titres ne soient pas cotés,

  • et que le bénéficiaire reçoive au moins 5 % du capital social.

Le donateur peut conserver l’usufruit des biens transmis. Les donations de la nue-propriété peuvent donc bénéficier du paiement différé des droits de mutation.

▶ Contenu du régime de faveur

Le régime de faveur comporte :

  • des délais de paiement,

  • le paiement d’intérêts sur les droits non encore acquittés,

  • des cas de déchéance du droit à délai de paiement.

Paiement différé

La période de différé s’étend sur 5 ans. Pendant ce temps, le paiement des droits est reporté, le bénéficiaire de la succession ou de la donation ne payant que les intérêts.

Paiement fractionné

La période de paiement fractionné s’étend sur 10 ans. Pendant cette période, le bénéficiaire paie :

  • les droits de mutation à raison de 1/20 de leur montant tous les 6 mois,

  • et les intérêts sur la fraction non payée des droits.

Ainsi les héritiers et/ou les légataires bénéficient-ils d’un délai total de 15 ans pour s’acquitter de leur dette envers le fisc.

Calcul des intérêts

Les droits non encore payés donnent lieu au versement d’un intérêt désormais égal à 2/3 du taux effectif moyen pratiqué par les établissements de crédit pour des prêts immobiliers à taux fixe aux particuliers, au cours du 4e trimestre de l’année précédant celle de la demande de paiement fractionné ou différé, arrondi à la 1re décimale, soit un taux de 1,90 % pour les demandes formulées en 2016.

Ce taux d’intérêt est réduit des deux tiers, soit 0,60 % en 2016 :

  • lorsque la valeur de l’entreprise ou la valeur nominale des titres comprise dans la part taxable de chaque héritier, donataire ou légataire, est supérieure à 10 % de la valeur de l’entreprise ou du capital social,

  • ou si, globalement, plus d’un tiers du capital social est transmis.

Déchéance

La cession, autrement que par décès, de plus d’un tiers des biens ayant bénéficié du paiement différé et fractionné entraîne la déchéance du droit à délai de paiement et l’exigibilité immédiate des droits en suspens pour le cédant.

Sous certaines conditions, le paiement différé n’est cependant pas remis en cause :

  • en cas d’apport à titre pur et simple de leurs biens professionnels,

  • et lors d’opérations de fusion ou de scission.

 

DÉDUCTIBILITÉ DES DROITS

13. Entreprises concernées

 

En cas de transmission d’une entreprise individuelle exploitée par le défunt ou le donateur, l’héritier ou le donataire peut déduire des résultats de celle-ci les droits de succession ou de donation acquittés. L’entreprise transmise doit exercer une activité relevant des BIC, BNC ou BA.

Les droits de mutation à titre gratuit afférents à la transmission des parts d’une société soumise au régime des sociétés de personnes sont également déductibles lorsque l’héritier, le légataire ou le donataire, exerce, dans cette société, son activité professionnelle.

 

14. Nature et objet des mutations

 

Les droits de mutation à titre gratuit, déductibles, s’entendent des droits dus à raison des transmissions d’entreprises par décès ou par donation, quelle que soit la forme de la libéralité.

La mutation doit porter sur l’ensemble des biens meubles et immeubles – corporels ou incorporels – affectés à l’exploitation de l’entreprise individuelle par le défunt ou le donateur. Ces biens doivent être nécessaires à l’exploitation et inscrits à l’actif de l’exploitation individuelle.

Les mutations portant sur seulement certains éléments de l’entreprise n’entrent pas dans le champ d’application du dispositif. En outre, la transmission ne doit pas se traduire par la scission de l’exploitation en plusieurs entreprises distinctes.

 

15. Dépenses concernées

 

Les droits dont la déduction est autorisée s’entendent :

  • de la totalité des droits effectivement acquittés à raison d’une mutation à titre gratuit (autrement dit, par succession ou donation) et correspondant à la valeur de l’entreprise, que ces droits soient payés immédiatement ou qu’ils fassent l’objet d’un paiement différé et fractionné,

  • et des intérêts dus à raison de ce paiement différé et fractionné.

La déduction s’effectue obligatoirement au titre de l’année de paiement des droits.

 

16. Conditions d’application du régime

 

La déductibilité des droits de mutation à titre gratuit est subordonnée à la condition que l’un au moins des héritiers, donataires ou légataires, qui reçoit une fraction de l’entreprise en pleine propriété, en nue-propriété ou en usufruit, prenne l’engagement de poursuivre personnellement l’exploitation de l’entreprise pendant au moins 5 ans. Ce délai de 5 ans est calculé de date à date.

Le bénéficiaire de la mutation à titre gratuit doit prendre l’engagement de poursuivre l’activité en participant de façon personnelle, continue et directe à l’accomplissement des actes nécessaires à cette activité. En matière de BNC, l’exercice de l’activité requiert souvent des diplômes. S’agissant de l’engagement de poursuite de l’exploitation, le repreneur doit donc être titulaire des qualifications ou des diplômes nécessaires.

 

17. Conséquences en cas de non-respect de l’engagement

En cas de non-respect de l’engagement, la totalité des sommes déduites est rapportée au bénéfice imposable de l’exercice au cours duquel cet engagement a été rompu.

Seuls les événements suivants ne remettent pas en cause le dispositif :

  • transmission de l’entreprise pour cause de décès,

  • cessation de l’indivision avec attribution de l’entreprise à l’un des héritiers, donataires ou légataires, sous réserve que les conditions pour en bénéficier continuent d’être respectées,

  • poursuite de l’activité de l’entreprise préexistante sous forme sociale, lorsque certaines conditions sont réunies.

 

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